Кредит на приобретение объектов основных средств. Включать ли проценты по займам в первоначальную стоимость основного средства

"Новое в бухгалтерском учете и отчетности", 2007, N 12

Недавно Минфин России выпустил новое Письмо, в котором разъяснил порядок учета для целей исчисления налога на прибыль расходов в виде процентов по кредитам, выданным на приобретение оборудования, в период консервации работ по монтажу оборудования. Речь идет о Письме от 2 апреля 2007 г. N 03-03-06/1/204.

В этом документе специалисты финансового ведомства фактически сделали два вывода:

• проценты за кредит, уплачиваемые налогоплательщиком в период создания производственной линии, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства;
• расходы в виде процентов по кредитам, выданным на приобретение оборудования, в период консервации работ по монтажу оборудования учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе внереализационных расходов в размере, не превышающем установленного ст. 269 Налогового кодекса РФ.

Учет процентов в период консервации работ

Начнем с анализа обоснованности второго вывода. Сразу скажем, что разъяснения финансистов по данному вопросу правомерны. Как верно указал Минфин России, в пп. 2 п. 1 ст. 265, ст. 269 НК РФ установлен специальный порядок учета процентов по займам и кредитам.

Так, согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. ст. 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ.

С учетом изложенного Минфин России признал, что расходы в виде процентов по кредитам, выданным на приобретение оборудования, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе внереализационных.

Учет процентов в составе первоначальной стоимости основного средства

А вот первый вывод чиновников далеко не бесспорный. В основу своих рассуждений финансисты положили норму п. 1 ст. 257 НК РФ: первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.

Исходя из этого, Минфин России пришел к выводу, что проценты за кредит, уплачиваемые налогоплательщиком в период создания производственной линии, должны учитываться в составе первоначальной стоимости объекта строительства.

Согласиться с таким подходом трудно. Дело в том, что в п. 1 ст. 257 НК РФ содержится довольно абстрактное определение расходов, подлежащих включению в первоначальную стоимость основного средства. Поскольку в законе отсутствует конкретный перечень подобных расходов, возможны различные способы толкования анализируемого положения. Минфин России фактически применил расширительное толкование.

Между тем возможно и другое толкование рассматриваемой нормы. Следуя ограничительному толкованию, можно допустить, что проценты за пользование кредитом не должны участвовать в формировании первоначальной стоимости основного средства. Во всяком случае в п. 1 ст. 257 НК РФ о них ничего не сказано.

Кроме того, Минфин России не отрицает, что для процентов по займам и кредитам установлен специальный порядок учета в пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, ст. 269 НК РФ.

Однако чиновники, трактуя закон, упустили из виду следующее. Согласно п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Значит, даже если допустить, что в п. 1 ст. 257 НК РФ законодатель действительно имел в виду проценты за пользование заемными денежными средствами, налогоплательщик вправе сам решать, как квалифицировать данные затраты.

При таком подходе у компании имеется два варианта учета процентов:

• включить их в первоначальную стоимость основного средства;
• учесть в составе внереализационных расходов.

Очевидно, что с экономической точки зрения второй вариант учета более выгодный. Дело в том, что организация получает возможность списать проценты в расходы текущего периода, а не в течение многих лет амортизации объекта основных средств. А раз так, то налогоплательщик, руководствуясь п. 4 ст. 252, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, имеет право квалифицировать исследуемые затраты как внереализационные расходы.

Позиция арбитражных судов

Сделанные выводы подтверждаются арбитражной практикой. В качестве примера приведем Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22 марта 2005 г. по делу N А42-8523/04-28.

Пример. Инспекция провела выездную проверку соблюдения обществом законодательства о налогах и сборах, в ходе которой выявила ряд нарушений. В частности, налоговый орган установил, что налогоплательщик на основании договоров займа получил денежные средства, которые направил на оплату приобретенного судна. Общество выплатило по указанным договорам займа проценты, которые включило в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Налоговый орган принял решение о доначислении обществу налогов, начислении пеней и привлечении его к налоговой ответственности. Общество посчитало решение контролеров незаконным и оспорило его в арбитражном суде.

Суд первой инстанции посчитал обоснованным доначисление налога на прибыль, указав, что проценты, уплаченные обществом до принятия судна к бухгалтерскому учету, подлежат включению в первоначальную стоимость судна и в расходы, учитываемые при налогообложении, по мере начисления амортизации.

Однако вышестоящая судебная инстанция расценила обстоятельства дела иначе, обратив внимание на то, что НК РФ установлены особенности принятия и учета некоторых видов расходов. Так, согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий ведения и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Приобретая за счет заемных средств судно, налогоплательщик несет как расходы, связанные с производством и реализацией (расходы на приобретение амортизируемого имущества), так и внереализационные расходы (в виде процентов по долговым обязательствам) (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Для налогоплательщиков, признающих расходы методом начисления, затраты на приобретение амортизируемого имущества включаются в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, по мере начисления амортизации в порядке, установленном п. 3 ст. 272 НК РФ.

Внереализационные расходы учитываются в том отчетном периоде, к которому они относятся. Причем для таких расходов, как проценты по заемным обязательствам, датой их осуществления признается дата расчетов, установленная в соответствии с условиями заключенных договоров (п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Поскольку у общества наступила обязанность по уплате процентов по заемным средствам (и проценты были фактически уплачены заимодавцам), суд признал, что оно правомерно включило эти проценты в состав внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении прибыли.

Кассационная инстанция не согласилась с выводом суда первой инстанции, что проценты по договорам займа, уплаченные до ввода судна в эксплуатацию, должны включаться в первоначальную стоимость судна и списываться по мере начисления амортизации. ФАС подчеркнул, что ст. 257 НК РФ не предусмотрено включение в первоначальную стоимость амортизируемого имущества процентов, уплаченных по заемным средствам, использованным на приобретение имущества, поскольку такие проценты включаются в самостоятельную группу расходов - внереализационные расходы.

Кассационная инстанция признала ошибочным использование судом первой инстанции в данном случае правил, установленных ПБУ 6/01 <1>, поскольку указанные правила применяются только в сфере бухгалтерского учета. Для целей обложения налогом на прибыль предусмотрен специальный налоговый учет, порядок ведения которого установлен нормами гл. 25 НК РФ.

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 утверждено Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Учитывая изложенное, суд решил, что общество правомерно включило в состав внереализационных расходов проценты, уплаченные по займам, использованным на приобретение основного средства.

Приведенный прецедент со всей очевидностью свидетельствует о том, что налогоплательщик вправе учитывать проценты по займам в качестве внереализационных расходов. Однако, поскольку имеется противоположная точка зрения Минфина России, существует риск, что налоговые органы могут предъявить налогоплательщику претензии. Поэтому организация должна быть готова к тому, что отстаивать свои интересы придется в арбитражном суде.

Правила бухгалтерского учета процентов

Итак, мы рассмотрели порядок отражения в налоговом учете процентов, уплаченных по займам, которые привлекаются для возведения объекта основных средств. Теперь несколько слов об отражении процентов в бухгалтерском учете.

Порядок определения первоначальной стоимости основных средств для целей бухгалтерского учета установлен в ПБУ 6/01. В соответствии с п. 8 этого Положения первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

При решении рассматриваемого вопроса также следует учитывать ПБУ 15/01 <1>. Согласно п. 12 ПБУ 15/01 затраты по полученным займам и кредитам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива.

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01) утверждено Приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. N 60н.

Для целей ПБУ 15/01 под инвестиционным активом понимается объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует значительного времени. К инвестиционным активам относятся объекты основных средств, имущественные комплексы и другие аналогичные активы, требующие большого времени и затрат на приобретение и (или) строительство (п. 13 ПБУ 15/01).

Таким образом, в бухгалтерском учете, в отличие от налогового, проценты по кредитам и займам подлежат включению в первоначальную стоимость основного средства.

О.А.Мясников

Проценты по кредиту включают в стоимость приобретаемого основного средства. Это предусматривает пункт 7 ПБУ 15/2008. Такой порядок их учета применяют до момента формирования стоимости ОС и ввода его в эксплуатацию. С 1-го числа того месяца, который следует за месяцем ввода ОС в эксплуатацию, проценты по заемным средствам учитывают в составе прочих расходов. На стоимость основного средства они не влияют. Отметим, что субъекты малого предпринимательства проценты по кредиту, начисленные до формирования стоимости данного имущества и ввода его в эксплуатацию, вправе отражать в составе прочих расходов. Дополнительные затраты, которые связаны с привлечением заемных средств, учитывают в составе прочих расходов и в первоначальную стоимость ОС не включают.

Отметим, что изложенный порядок учета процентов предусмотрен лишь для тех основных средств, которые являются инвестиционными активами (письмо Минфина России от 08.02.2011 N 03-05-05-01/08). Под ними подразумеваются , требующие длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение или изготовление. ПБУ 15/2008 не содержит информации, какое время можно считать длительным и какие расходы - существенными. В связи с этим определения данных понятий компания может дать в бухгалтерской учетной политике. При этом проценты по кредиту, полученному на приобретение ОС, которое не подпадает под определение инвестиционного актива, будут учитываться в составе прочих расходов компании. На стоимость основного средства они не повлияют.

Пример бух учета расходов при кредите

Компания приобретает недвижимость (здание). Ее стоимость составляет 9 440 000 рублей (в т.ч. НДС - 1 440 000 рублей). Для приобретения недвижимости фирмой получен краткосрочный банковский кредит в сумме 7 000 000 рублей. По условиям договора компания должна уплачивать проценты по кредиту из расчета 17% годовых. Дополнительные расходы по кредиту (юридический анализ договора) составили 11 800 рублей (в т.ч. НДС - 1800 рублей). Эти расходы оплачены в январе. Кредит получен в феврале. Средства в оплату недвижимости перечислены продавцу в марте. В апреле здание было получено по акту приемки-передачи, введено в эксплуатацию и право собственности на него прошло госрегистрацию. Расходы на регистрацию составили 11 000 рублей. Согласно учетной политике компании данный объект является инвестиционным активом. Указанные операции в бух учёте были отражены следующими записями.

В январе:
- дебет 19 кредит 60: 1800 рублей - учтен НДС по расходам, связанным с получением кредита;
- дебет 91-2 кредит 60: 10 000 рублей (11 800 - 1800) - учтены дополнительные расходы на получение кредита;
- дебет 68 кредит 19: 1800 рублей - принят к вычету НДС по расходам на получение кредита.

В феврале:
- дебет 51 кредит 66: 7 000 000 рублей - поступила сумма кредита на расчетный счет;
- дебет 08-4 кредит 66: 94 290 рублей (7 000 000 руб. х 17% : 366 дн. х 29 дн.) - начислены проценты по кредиту за февраль.

В марте:
- дебет 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" кредит 51: 9 440 000 рублей - перечислены средства продавцу недвижимости;
- дебет 68 кредит 76: 1 440 000 рублей - , перечисленный в составе аванса;
- дебет 08-4 кредит 66: 100 792 рублей (7 000 000 руб. х 17% : 366 дн. х 31 дн.) - начислены проценты по кредиту.

В апреле:
- дебет 19 кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками": 1 440 000 рублей - учтен НДС по зданию;
- дебет 08-4 кредит 60 субсчет "Расчеты с поставщиками": 8 000 000 рублей (9 440 000 - 1 440 000) - учтены расходы на приобретение здания;
- дебет 08-4 кредит 76: 11 000 рублей - учтены расходы на госрегистрацию права собственности по зданию;
- дебет 68 кредит 19: 1 440 000 рублей - принят к вычету НДС по зданию;
- дебет 76 кредит 68: 1 440 000 рублей - восстановлен НДС, ранее принятый к вычету с аванса;
- дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками" кредит 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным": 9 440 000 рублей - зачтена сумма аванса;
- дебет 08-4 кредит 66: 97 541 рублей (7 000 000 руб. х 17% : 366 дн. х 30 дн.) - начислены проценты по кредиту;
- дебет 01 кредит 08-4: 8 303 623 рублей (94 290 + 100 792 + 8 000 000 + 11 000 + 97 541) - стоимость здания отражена в составе ОС.

В мае:
- дебет 91-2 кредит 66: 100 792 рублей (7 000 000 руб. х 17% : 366 дн. х 31 дн.) - начислены проценты по кредиту.

По правилам налогового учета проценты по любым заемным средствам (в том числе полученным для приобретения ОС) учитывают в составе внереализационных расходов. Поэтому при покупке основных средств за счет заемных средств их стоимость в бухгалтерском и налоговом учете может различаться.

Светлана Князева, эксперт «УНП»

На семинарах по налоговым вопросам наши эксперты неоднократно слышали из уст разных лекторов такую рекомендацию: проценты за кредит, взятый на покупку основного средства, нужно учитывать не в первоначальной стоимости объекта, а в составе внереализационных доходов. Мы считаем, что нельзя так категорично подходить к учету процентов по кредиту на покупку основных средств. Ведь Налоговый кодекс все же допускает вариантность.

Позиция лекторов, по всей видимости, основана на разъяснениях Минфина России. Они даны в письме от . В нем сказано, что проценты за кредит учитываются по статьям 269 и 265 НК РФ. То есть затраты на проценты нужно нормировать, а потом списывать как внереализационные расходы, причем нельзя увеличивать первоначальную стоимость объектов на сумму процентов.

По мнению чиновников, такой подход в учете методологически верен. Ведь фактически проценты за кредит не связаны с приобретением имущества, а являются своего рода платой за право пользоваться заемными средствами.

Вариант второй: все включаем в первоначальную стоимость

Действительно, порядок учета процентов установлен в статье 269 НК РФ. Но в Налоговом кодексе существует и другая норма, по которой также можно учесть проценты за кредит на покупку основных средств.

В статье 257 НК РФ сказано, что первоначальная стоимость основных средств формируется исходя из всех расходов, связанных с их приобретением. И если кредит взят на приобретение имущества, то до того момента, как основное средство будет введено в эксплуатацию, проценты вполне можно включить в первоначальную стоимость объекта. Тем более что Налоговый кодекс разрешает компаниям самостоятельно выбирать порядок учета затрат, которые с равным основанием можно одновременно отнести к нескольким группам расходов (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Ищем выгоду

С одной стороны, порядок, рекомендованный Минфином России, выгоден компаниям - они смогут единовременно списать на расходы проценты по кредиту (правда, в пределах норм) и тем самым уменьшить налог на прибыль текущего периода. Но, с другой стороны, в этом случае бухгалтерии придется вести учет разниц по ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль». Ведь в бухгалтерском учете проценты формируют первоначальную стоимость объектов (п. 23, 30 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат на их обслуживание»).

Если же в налоговом учете проценты по кредиту включить в первоначальную стоимость, то удастся избежать разниц по ПБУ 18/02. Конечно, в этом случае налог на прибыль текущего периода получится больше. Но зато компания получит в дальнейшем своеобразную компенсацию в виде большей суммы амортизационных отчислений.

Дело в том, что проценты за пользование кредитными средствами можно включить в первоначальную стоимость основного средства без учета нормативов, предусмотренных статьей 269 НК РФ. Ведь лимитируются только проценты, которые учитываются в составе внереализационных расходов. Это следует из подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Только в этой норме кодекса есть ссылка на статью 269 НК РФ. В то время как статья 257 НК РФ ничего не говорит о том, что расходы, включаемые в стоимость основных средств, должны учитываться по нормативам.

Зачастую у компании возникает необходимость в заемных средствах - например, для вложения во внеоборотные активы. В этом случае у бухгалтера возникает масса вопросов относительно учета начисленных процентов. Разобраться с ними поможет консультант по налогам ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» Налиана Кулаева.

Поможет ПБУ

Руководствуясь п. 23 Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), организация должна включить сумму процентов в первоначальную стоимость объекта, которые в дальнейшем через механизм амортизации списываются на затраты. Иной порядок учета процентов, а именно списание на текущие расходы, предусмотрен ПБУ 15/01 лишь по заемным средствам, связанным с формированием инвестиционных активов, по которым в бухгалтерском учете амортизация не начисляется.

При определении налоговой базы учитывать расходы по приобретению и созданию амортизируемого имущества нельзя (п. 5 ст. 270 НК РФ). Исходя из этого сумма начисленных процентов должна учитываться в первоначальной стоимости такого объекта, тем более что в ст. 257 НК РФ прямо указано, что в первоначальной стоимости основного средства учитываются все расходы на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. Исключение составляют только НДС и акцизы, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Очевидно, что в данном случае сумма процентов по целевым заемным средствам связана с приобретением основных средств...

Вместе с тем глава 25 НК РФ содержит и специальную норму, закрепленную в пп. 2 п.1 ст. 265 НК РФ. Расходы в виде процентов по обязательствам любого вида - как текущего, так и инвестиционного - с учетом требований ст. 269 НК РФ включаются в состав внереализационных расходов. Поэтому налогоплательщики должны отражать проценты, начисленные за использование заемных средств, в составе внереализационных расходов. Несмотря на то что работа бухгалтера становится более трудоемкой, с экономической точки зрения такой вариант учета выгоден для налогоплательщика, позволяя снизить налоговые платежи фирмы, так как сумма начисленных процентов (с учетом требований статьи 269 НК РФ) уменьшает прибыль текущего периода. Тем более что и Минфин РФ, и налоговые органы долгое время не возражали против подобной тактики.

Однако сейчас ситуация, похоже, меняется, и связано это с появлением Письма Минфина РФ от 2 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/204. В ответе на частный вопрос налогоплательщика о порядке начисления процентов в период консервации оборудования Минфин РФ дал разъяснения о том, каким образом следует учитывать суммы начисленных процентов по обслуживанию кредита. Из положений указанного письма вытекает, что в период консервации работ по монтажу объекта налогоплательщик вправе учитывать суммы начисленных процентов в составе внереализационных расходов.

Однако из письма практически следует и еще один важный вывод - что в период создания объекта проценты за кредит, уплачиваемые налогоплательщиком, должны учитываться в его первоначальной стоимости.

Поэтому сейчас многие бухгалтеры озабочены тем, каким образом в налоговом учете следует вести учет процентов, которые начислены за использование заемных средств, взятых на приобретение амортизируемого имущества.

внимание

Включение процентов в первоначальную стоимость объекта прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств (п.30 ПБУ 15/01). Если актив не принят к учету в качестве основного средства, но начата его фактическая эксплуатация, то включение процентов в первоначальную стоимость прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации (п. 31 ПБУ 15/01).

Какие варианты?

По мнению автора, существующая сегодня редакция главы 25 НК РФ не дает однозначного ответа на этот вопрос, поэтому на основании положений п. 1 ст. 257 НК РФ, п. 4 ст. 252 НК РФ, п. 5 ст. 270 НК РФ, пп.2 п. 1 ст. 265 НК РФ и ст. 269 НК РФ у налогоплательщика существует несколько вариантов учета процентов:

1. Проценты до момента принятия ОС к учету включаются в первоначальную стоимость ОС, а затем учитываются в составе внереализационных расходов;
2. Проценты учитываются в составе внереализационных расходов;
3. Проценты до момента принятия ОС к учету включаются в первоначальную стоимость, после не учитываются для целей налогообложения.

Первый вариант выгоден с точки зрения сближения учетов, но увеличивает сумму налоговых платежей, второй - снижает налоговые платежи, но в конечном итоге ведет к появлению различий между балансовой и налогооблагаемой прибылью (п. 1 ст. 257 НК РФ и п. 5 ст. 270 НК РФ). Третий вообще не выгоден с точки зрения налогоплательщика, но тем не менее тоже имеет «право на жизнь».

Так как налоговый учет процентов по целевым заемным средствам, взятым на приобретение (создание) ОС сегодня не имеет однозначного толкования, то, по мнению автора, организация вправе решить самостоятельно, каким образом она будет учитывать проценты. При решении данного вопроса фирма должна исходить из того, что ей более выгодно - сближение учетов или снижение налоговых платежей в казну. Выбранный вариант закрепляется в учетной политике для целей налогообложения.

Пример

Для приобретения оборудования организация «А» взяла в банке целевой кредит в размере 2 000 000 рублей под 15% годовых сроком на полгода. В соответствии с условиями договора уплата процентов банку производится ежемесячно.

Кредит получен 10 апреля текущего года. Стоимость оборудования составляет - 2 360 000 рублей (в том числе НДС - 360 000 рублей). Оплата поставщику произведена 12 апреля, стоимость доставки - 23 600 рублей, в том числе НДС - 3600 рублей. Объект принят к учету в мае текущего года и в этом же месяце начато его использование.

Учетной политикой для целей налогообложения закреплено, что до принятия объекта к учету проценты за использование заемных средств включаются в первоначальную стоимость объекта (п. 4 ст. 252 НК РФ), а затем учитываются в составе внереализационных расходов. Срок полезного использования в бухгалтерском учете устанавливается в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1. Предположим, что данное оборудование относится к четвертой амортизационной группе, установленный срок полезного использования составляет 61 месяц, амортизация начисляется линейным методом.

Для упрощения примера предположим, что сумма начисленных процентов не превышает предельный размер, ограниченный требованиями ст. 269 НК РФ.

В бухгалтерском учете организации «А» данные хозяйственные операции отражаются следующим образом: Использование варианта 1 дает одинаковую величину первоначальной стоимости оборудования в бухгалтерском и налоговом учете - 2 070 432,87 рубля - и, соответственно, сумма начисленной амортизации в бухгалтерском учете и налоговом учете будет одинакова, составив 33 941,52 рубля.

Использование варианта 2 дает различную величину первоначальной стоимости ОС: в бухгалтерском учете - 2 070 432,87 рубля, а в налоговом - 2 000 000 рублей.

Сумма амортизации в бухгалтерском учете - 33 941,52 рубля, в налоговом - 32 786,89 рубля. Возникает вычитаемая временная разница, ведущая к образованию отложенного налогового актива (ОНА) (33 941,52 - 32786,89) × 24% = 277,11 рубля. В бухгалтерском учете следует сделать запись Дебет 09 Кредит 68. Однако использование данного варианта ведет к снижению налоговых платежей фирмы.

Проценты по кредитам на покупку основных средств учитываются в особом порядке.

Проценты по кредитам и займам, привлеченным для приобретения основных средств, не включаются в их первоначальную стоимость, а должны учитываться в составе внереализационных расходов. Об этом напомнили налоговики в письме от 29 сентября 2014 года № ГД-4-3/19855.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. При этом суммы НДС и акцизов из состава данных расходов исключаются (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Для целей налогообложения прибыли первоначальная стоимость основного средства учитывается в расходах посредством начисления амортизации. Первоначальная стоимость основного средства может изменяться при его достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации, техническом перевооружении, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ). Все эти затраты учитываются в составе первоначальной стоимости (измененной первоначальной стоимости) основного средства и списываются в расходы при расчете налога на прибыль также через амортизацию.

Вопрос об учете процентов по кредитам и займам, направляемым на приобретение или строительство объектов основных средств (например, строительство недвижимости или покупку оборудования, требующего монтажа) остается актуальным до сих пор.

Для приобретения основных средств организации (индивидуальные предприниматели) нередко привлекают кредиты и займы. Вопрос об учете процентов по кредитам и займам, направляемым на приобретение или строительство объектов основных средств (например, строительство недвижимости или покупку оборудования, требующего монтажа) остается актуальным до сих пор.

В более ранних письмах чиновники неоднократно указывали, что проценты по таким кредитам учитываются в составе внереализационных расходов и первоначальную стоимость основных средств не увеличивают (письма Минфина России от 11.07.2013 г. № 03-03-06/1/21757, от 6.12.2011 г. № 03-03-06/1/808, УФНС России по г. Москве от 2.09.2008 г. № 20-12/083116).

В новом письме налоговики отметили, что для учета расходов в виде процентов и займов в Налоговом кодексе установлен особый порядок. Проценты по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ, п. 6 ст. 271, п. 8 ст.272 НК РФ) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса. Включение их в стоимость основных средств не согласуется с нормами налогового законодательства.

Исходя из этого, ФНС России в очередной раз указала, что проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения объектов основных средств, не учитываются в первоначальной стоимости (измененной стоимости) амортизируемого имущества. Они должны быть учтены в составе внереализационных расходов организации.

Как формируют первоначальную стоимость основных средств в налоговом и бухгалтерском учете, уточняйте в Бераторе, Набирайте